Esportazioni «franco fabbrica» vincolate alla prova esportazione ed uscita del territorio entro 90 giorni

Esportazioni «franco fabbrica» non vincolate alla prova entro 90 giorni

La conclusione della Corte di Giustizia nella causa C-563/12 mette in luce l’illegittimità del termine per l’esportazione curata dal cessionario estero

La recente sentenza del 19 dicembre 2013 della Corte di Giustizia UE, causa C-563/12, apre un interessante scenario con riguardo alla non tassatività del termine di 90 giorni sancito dall’art. 8, comma 1, lett. b) del DPR n. 633/1972 al fine di provare l’uscita dal territorio comunitario di beni ceduti con trasporto o spedizione a cura del cessionario non residente (termine di resa “franco fabbrica” o “EXW – Ex Works”).

Le domande di pronuncia pregiudiziale, rivolte al giudice comunitario a seguito di un contenzioso instaurato in Ungheria, concernevano l’interpretazione dell’art. 15 della VI Direttiva CEE e degli artt. 131, 146 e 273 della (cosiddetta “rifusa”) Direttiva n. 2006/112/CE.

Più in particolare, riguardavano la valutazione di compatibilità del diritto ungherese, il quale afferma – con lessico diverso, ma dall’esito uniforme al “nostro” art. 8, comma 1, lett. b) – che un’esportazione di prodotti è considerata tale se gli stessi escono, tramite l’autorità doganale, verso un territorio terzo entro l’ultimo giorno del terzo mese successivo alla cessione.

Pertanto, essendo che il contribuente ungherese aveva comunque provato l’uscita della merce soltanto una volta decorso il termine previsto dalla relativa normativa nazionale, l’Amministrazione finanziaria ha contestato la mancata applicazione dell’imposta su alcune transazioni.

Il contribuente ungherese, perciò, si è opposto alla contestazione sollevando la potenziale incompatibilità con la normativa comunitaria affermando (anche) di aver dimostrato la propria diligenza attivandosi nei confronti degli acquirenti affinché rispettassero i tempi legislativamente previsti.

La Corte di Giustizia, in via preliminare, ha ritenuto di limitare l’analisi alle questioni sollevate in ordine alla Direttiva n. 2006/112/CE, in quanto la contestazione del fisco ungherese atteneva ad operazioni di vendita realizzate dopo l’entrata in vigore della Direttiva stessa, cioè dal 1° gennaio 2007.

Inoltre, dal punto di vista pregiudiziale, ha ritenuto di considerare congiuntamente l’esame del rinvio con riguardo agli artt. 131 e 146, par. 1, in ordine al fatto se questi ostino a che una normativa nazionale preveda il rispetto di un termine prestabilito – al fine di provare l’uscita dal territorio comunitario – di 90 giorni “qualora il semplice superamento di tale termine abbia la conseguenza di privare definitivamente il soggetto passivo dell’esenzione riguardo a tale cessione”. Dopodiché, la Corte ha precisato che l’esame congiunto degli artt. 14, par. 1, e 146, par. 1, lett. b), implica che “l’esportazione di un bene si perfeziona e l’esenzione (in Italia tradotta con “non imponibilità”, ndr) della cessione all’esportazione diviene applicabile quando il potere di disporre del bene come proprietario è stato trasmesso all’acquirente, il fornitore prova che tale bene è stato spedito o trasportato al di fuori dell’Unione e che, in seguito a tale spedizione o trasporto, esso ha lasciato fisicamente il territorio dell’Unione”; pertanto, se il termine stabilito dalla normativa nazionale ha come conseguenza la privazione definitiva del soggetto passivo all’esenzione dell’operazione, in particolare qualora non sia – almeno ed alternativamente – previsto un diritto al successivo rimborso dell’imposta (punto 39) eventualmente applicata ed anche se gli Stati membri hanno facoltà (art. 131) di stabilire delle disposizioni per prevenire ogni possibile evasione, elusione e abuso, lo stesso deve ritenersi incompatibile con la normativa comunitaria, la quale si ispira ai principi di certezza del diritto, proporzionalità e tutela del legittimo affidamento.

In altre parole, ai contribuenti deve essere portato il minor pregiudizio possibile nel rispetto degli obiettivi e dei principi stabiliti dal diritto dell’Unione (punti 30 e 31) e, pur se la previsione di un termine al fine del perfezionarsi dell’esportazione può in generale dirsi consentita, la stessa non deve eccedere quanto necessario al fine di poter considerare esente l’esportazione. Conseguentemente, qualora il contribuente provi, anche successivamente al termine prescritto, l’uscita della merce dal territorio comunitario, “non esiste più, in via di principio, un rischio di evasione fiscale o di perdite fiscali che possa giustificare l’assoggettamento all’imposta dell’operazione in parola”.

La sentenza, quindi, pare “applicabile” – rendendola potenzialmente incompatibile – alla normativa nazionale, in particolare se interpretata, come ha fatto l’Agenzia delle Entrate, ad esempio, con circolare n. 50/2002 (§ 24.2), nel senso di considerare tout court imponibile ad IVA un’operazione di esportazione cosiddetta indiretta nel caso in cui non sia tempestivamente provata l’uscita dal territorio comunitario (e, di converso, non sia recuperabile l’imposta tramite la richiesta di rimborso).

Deve, tuttavia, osservarsi che, secondo la precedente C.M. n. 23/1999 (Cap. 2, § 3.1), il “cedente, ove non sia in grado di provare l’avvenuto trasporto o spedizione, è altresì soggetto al pagamento dell’imposta”; per cui, in caso di inosservanza del termine di 90 giorni, il cedente sarebbe soggetto soltanto alla sanzione (dal 50% al 100% dell’IVA, exart. 7, comma 1 del DLgs. n. 471/1997) se i beni risultano comunque inviati fuori dal territorio comunitario.

Esportazioni «franco fabbrica»; vincolate alla prova esportazione; uscita del territorio entro 90 giorni;